הטבות במס הכנסה לתושבים חוזרים ותיקים

תושבים חוזרים ותיקים ועולים חדשים הם אלה הזכאיים להטבות מס המשמעותיות ביותר בפקודת מס הכנסה. העולים החדשים והתושבים החוזרים הוותיקים זכאיים להטבות שלהלן:

פטור להכנסות שוטפות (עסק, שכר, דיבידנד, שכר דירה, קצבה) מחו"ל: החוק מעניק פטור ממס במשך עשר שנים מיום היותם תושבי ישראל (ולא יום החזרה הפורמלי לישראל) וזאת לגבי כלל הכנסותיהם ורווחיהם שהופקו בחו"ל והכנסותיהם מנכסים בחו"ל.

לגבי קצבה מחו"ל – בנוסף לפטור של עשר שנים אז בתום שנות הפטור לא ישלם מס בישראל הבוה יותר מן המס אותו היה משלם התושב, אילו היה נשאר תושב אותה מדינה זרה.

יצויין, כי פטור זה לא יחול על הכנסות מנכסים שניתנו במתנה פטורה ממס מתושב ישראל לתושב החוזר/ העולה החדש- להבדיל מנכסים שעברו בירושה שיהיו זכאיים לפטור.

פטור לרווחי הון ממכירת נכסים בחו"ל – תושבים חוזרים ותיקים ועולים חדשים פטורים ממס רווחי הון במשך עשר שנים לגבי נכסים בחו"ל- בחלוף תקופת העשר שנים לא יחוייב המס באופן מלא אלא רק חלק מהרווח ממכירת הנכס לפי חלוקת שנים לינארית. כך למשל באם נכס נרכש עשר שנים לפני החזרה לישראל ונמכר עשרים שנים אחרי החזרה לישראל. אז החלק שיתחייב במס בישראל הוא רק שליש מהרווח שהופק בפועל (10/30).

יצויין, כי פטור זה לא יחול על נכסים שניתנו במתנה פטורה ממס מתושב ישראל לתושב החוזר/ העולה החדש- להבדיל מנכסים שעברו בירושה שיהיו זכאיים לפטור.

פטור לרווחי ממכירת מניות בחברות ישראליות שנרכשו לפני החזרה/העלייה לישראל – יתרה מכך, תושבים חוזרים ותיקים ועולים חדשים יהיו פטור ממס אף על מכירת מניות בחברות לא נסחרות ישראליות (או זרות שמחזיקות בנכסים בישראל) . סעיף 97(ב3) לפקודת מס הכנסה קובע כי תושב חוץ יהיה פטור ממס על רווח הון במניות בחברה ישראלית או במכירת מניות בחברה תושב חוץ שעיקר נכסיה הם זכויות בנכסים הנמצאים בישראל. ובלבד בהתקיים התנאים המופרטים להלן:

1. רכישה של נייר הערך לא היתה מקרוב ולא חלו לגביה הוראות חלק ה2, או הוראות סעיף 70 לחוק מיסוי מקרקעין

2. נייר הערך לא נסחר בבורסה בישראל במועד המכירה (לגבי ניירות ערך הנסחרים בבורסה יחולו הוראות סעיף 97(ב2)).

3. עיקר הנכסים של החברה אינם נכסי מקרקעין או זכויות לניצול משאבי טבע וכדו.

במידה והמניות נמכרות אחרי 10 שנים מיום החזרה תחול נוסחת החישוב לעיל.

פטור לריבית הנובעת מפיקדון במטבע חוץ בבנק בישראל בידי עולה חדש :

פטור זה חל אם מקור הכספים שהופקדו הוא מסכומי כסף שהיו לעולה בטרם שהיה לתושב ישראל. כמו כן, פטור זה מותנה בתנאים אלה:

בפיקדון הופקדו רק סכומי כסף שהיו לעולה החדש מחוץ לישראל ,לפני שהיה תושב ישראל.
הכסף הופקד תוך 90 ימים מיום העברתו לישראל
העולה החדש מילא טופס 2402 והעבירו אותו לבנק.
ההכנסה מריבית אינה הכנסה עסקית בידי העולה חדש.
הפיקדון אינו משמש כבטוחה למתן הלוואה לקרובו, שהוא תושב ישראל, של העולה החדש.

אחזקת תושבים חוזרים ותיקים ועולים חדשים בחברות חמי"ז (חברת משלח יד זרה) או חנ"ז (חברת נשלטת זרה )-CFC:

חברת משלח יד זרה (חמי"ז) היא חברה זרה אשר ישראלים מחזיקים בה לפחות 75% ומעניקה שירותים בחו"ל מהסוגים שנקבעו בתקנות על ידי השר. דרך כלי כזה ישראלים מספקים שירותים בחו"ל ונמנעים מתשלום מס בישראל. על כן, הפקודה כוללת כלי אנטי תכנוני שנועד למנוע מבעלי מקצועות חופשיים המספקים שירותים מחוץ לישראל, להימנע ממס בישראל על ידי הקמת חברה זרה.

חברת נשלטת זרה – חנ"ז (CFC) היא חברה זרה בה מחזיקים ישראלים מעל 50% ממניותיה (הזכויות בה), אשר משקיעה בנכסים בחו"ל ומניבה בעיקר הכנסות פסיביות (דיבידנד, שכר דירה, ריבית וכדו) מנכסים בחו"ל או רווחי הון ממימוש נכסים בחו"ל. חברות עסקיות בדרך כלל אינן מהוות חנ"ז.

גם החנ"ז מהווה כלי להימנע מתשלום מס לגבי הכנסות פסיביות המופקות השקעות בחו"ל.

גם בקשר לחנ"ז קבע המחוקק כלי אנטי תכנוני שנועד למנוע מישראלים אשר משקיעים בנכסים פסיביים בחו"ל להימנע ממס בישראל על ידי הקמת חברות זרות.

החוק קובע כי תושב ישראל אשר מחזיק יותר מ 10% בחנ"ז או בחמי"ז יחשב כאילו קיבל דיבידנד שנתי ושוטף החייב במס בישראל מדי שנה- גם אם החברה לא חילקה דיבידנד כלשהו בפועל (דיבידנד רעיוני).

לאור ההגדרה, יכול להיווצר מצב בו עולה חדש או תושב חוזר שהוא בעל חברה זרה המספקת שירותים בחו"ל או המשקיעה בחו"ל, יחשוף את החברה הזרה למס ישראלי רק מעצם עלייתו לישראל ו/או שיתחיל לשלם מס לפי אותו סעיף.

לפיכך, קובעת הפקודה כי לא יבוא בחשבון שיעור זכותו, במישרין או בעקיפין, של יחיד שהיה לתושב ישראל לראשונה או לתושב חוזר ותיק, וטרם חלפו עשר שנים מהמועד שהיה לתושב ישראל כאמור. היינו, אם עולה או תושב חוזר מחזיק ב 60% מחברה זרה (חמי"ז או חנ"ז) אז החברה לא תהיה כפופה לכללים לעיל לאחר חזרת/עליית האדם לישראל.

מי נחשב "תושב חוזר ותיק"?

מי ששב לגור בישראל לאחר שהיה תושב זר במשך 10 שנים רצופות. היינו, לפני החזרה לישראל עליך לוודא שהיית תושב זר (לפי המבחנים לעיל) במשך לפחות 10 שנים בכדי לזכות בהטבות אלה.

אנו נתקלים במספר רב של אנשים שפספסו את ההטבות הללו בשל כמה חודשים בודדים או בגלל שלא קיימו את מבחני התושבות במהלך שהות שהותם בחו"ל- ובעיקר השנה בה החזרה לישראל – על כן יש להיוועץ עם מומחים לקראת החזרה ולוודא את התקיימות התנאים המזכים בהטבות לפני החזרה לישראל והצורך בשיפור העובדות והתנאים לפני החזרה.

"עולה חדש" הוא מי שעלה לישראל ומעולם לא היה תושב ישראל.

יש לשים לב לנקודות שלהלן:

1. הפטור ממס חל רק על הכנסות שנחשבות כאלו שמופקות בחו"ל.

2. קביעת מקום הפקת ההכנסות הינה שאלה לא פשוטה ונתונה לפרשנויות ולדיונים רבים עם רשויות המס.

3. לגבי הכנסות מעסק או משכר שמופקת בחלקה מעבודה בישראל ובחלקה מעבודה בחו"ל רשות המס פירסמה עמדתה לפיה ניתן לחלק את הרווח לפי ימי העבודה שבוצעו בישראל או בחו"ל. כך למשל אם מחצית מימי העבודה בוצעו בישראל אז רק מחצית מהרווח יהיה חייב במס והשאר פטור ממס. קיימת מחלוקת לגבי אופן ספירת הימים בחו"ל והאם חלק מיום בישראל נחשב כיום בישראל?. כמו כן, לעיתים טוענת רשות המס כי הטבה זו חלה רק אם התושב החוזר או העולה החדש עבד בחו"ל מעבר לששים ימים!.

4. הפטור חל גם לגבי נכסים שנרכשו אחרי החזרה לישראל. על כן, רכישת נכסים חדשים אחרי החזרה חייבת להתבצע בזהירות רבה בכדי לא לפגוע בפטור שהעניק המחוקק גם לנכסים בחו"ל.

5. לדעתנו- ובניגוד לעמדת רשות המס- הפטור ממס חל בתנאים מסויימים גם לגבי הכנסות שהופקו מישראל, לרבות הכנסות ואופציות שהונפקו לעובדים כנגד עבודה שמתבצעת בישראל.

6. בטרם החזרה לישראל יש לתכנון את המס במטרה לוודא כי הפטור יחול גם לגבי נכסים חדשים שנרכשו אחרי החזרה ואשר מחליפים את הנכסים שהיו לתושב החוזר לפני החזרה לישראל.

פטור ממע"מ ומביטוח לאומי:

יודגש כי המחוקק לא העניק פטור מפורש ויחודי לתושבים חוזרים ותיקים ועולים חדשים במע"מ וביטוח לאומי (למעט פטור מוגבל מאד). כך שקיימים מקרים רבים בהם הכנסות הפטורות ממס הכנסה לאור האמור לעיל עלולות להיות חייבות בביטוח לאומי ו/או במע"מ בישראל. דבר זה מחייב תכנון כולל של הפעילות במטרה לתת את הדעת גם למע"מ וביטוח לאומי ולבצע את התכנונים הנדרשים.

פטור מדיווח על נכסים בחו"ל:

החוק מעניק לתושבים חוזרים ותיקים ועולים חדשים פטור מלכלול במסגרת הדוח השנתי שלהם המוגש לרשויות המס בישראל את הכנסותיהם הפטורות ממס. באם אין לתושב חוזר הפטור ממס הכנסות אחרות החייבות במס יהיה פטור מלהגיש דין וחשבון שנתי והחובה להגיש דוח תחול רק במידה ויש לו חובת דיווח בשל הכנסות ונכסים אחרים בישראל.

אופן ההתייחסות לחברות זרות שמוחזקות על ידי תושבים חוזרים ועולים חדשים:

החוק הישראלי קובע כי חברה זרה אשר מנוהלת ונשלטת מישראל נחשבת כישראלית לצרכי מס ובשל כך היא תהיה חייבת במס לגבי כלל הכנסותיה מישראל ומחו"ל.

אך, ובכדי למנוע מצב שבו חברה זרה תיחשב כישראלית לאחר חזרת או עליית בעל השליטה בה לישראל, קובע החוק כי חברות בשליטת תושבים חוזרים ותיקים ועולים חדשים לא יחשבו כחברות ישראליות לאחר החזרה לישראל (בטענת ניהול ושליטה של החברה מישראל).

כמו כן, מעניק החוק פטור ממס להכנסות מדיבידנד שמחלק בעל השליטה שעלה או חזר (לגבי תושב חוזר ותיק) לישראל במשך עשר שנים.

יחד עם זאת, יש להדגיש כי המחוקק אינו קובע כי החברה הזרה שמחזיק תושב חוזר ותיק או עולה חדש לא תחוייב במס בישראל כלל ועיקר- למשל מפאת התקיימות מוסד קבע בישראל.

פרצה זו בחוק מנוצלת תדירות על ידי רשויות המס בכדי להטיל מס על חברות זרות בבעלות תושבים חוזרים ועולים חדשים בטענה שהוא "מקיימות בסיס קבע בישראל" ויש לתכנן היטב את המס בסמוך לפני או אחרי החזרה לישראל בכדי להימנע ממס זה ובמקרים המתאימים לפנות מראש להבהרת המצב על ידי רשויות המס.

שנת ההסתגלות

אדם שעולה לישראל או חוזר לגור בישראל יהיה חשוף לטענה כי הוא נחשב כתושב ישראל לצרכי מס מייד עם הגעתו לישראל או בסמוך לכך. עובדה זו עלולה להרתיע עולים חדשים ותושבים חוזרים לחזור/לעלות לישראל שמעוניינים לבדוק יכולתם ויכולת בני משפחתם ולנסות להשתלב בישראל תוך התנתקות מהמדינה בה גרו עד אז. כשההחלטה הסופית תתקבל אחרי בדיקת אפשרות זו.

על כן, בתיקון 168 לפקודת מס הכנסה הוחלט לאפשר לתושבים חוזרים ותיקים ועולים חדשים לדרוש כי השנה הראשונה לחזרתם תהיה שנת הסתגלות/ניסיון במהלכה הם לא יחשבו כישראלים לצרכי מס.

מתן הודעה

מי שבוחר בחלופה זו יודיע למשרד הקליטה תוך 90 ימים מיום הגעתו לישראל, בטופס המיועד לכך, כי מתקיימים בו התנאים על פיהם נחשב תושב ישראל וכי הוא מבקש את שנת ההסתגלות כאמור. את טופס ההודעה על הבחירה בשנת הסתגלות ניתן להוריד כאן.

לאור העובדה שבקשה זו מגלמת לעיתים יתרונות מס אך לעיתים חסרונות מס ולאור העובדה שבקשה כזו עלולה "לקבע" מועד חזרה לישראל יש לשקול היטב אם להגישה בכלל, מתי להגישה, ואם כן יש לעשות הדבר בזהירות רבה ורק אחרי היוועצות עם מומחים לדבר.

יום ההגעה לישראל

כאמור לעיל, את הבקשה יש להגיש תוך 90 ימים מיום ההגעה לישראל!. קביעה כזו יצרה קושי רב באיתור "יום ההגעה" שמנו מתחילים לספור את תקופת ה 90 ימים. ביום 2.3.09 פרסמה רשות המס מכתב הנחייה המפרט את התנאים שבהם יראו את היחיד כמי שהגיע לישראל. למרות הבהרה זו תושבים חוזרים ועולים חדשים רבים מתלבטים לגבי מועד ההגעה לישראל בכדי להגיש תקופת ההסתגלות ועדיף להתייעץ בסוגיה זו.

משמעותה של שנת ההסתגלות לגבי מי שביקש את תחולתה:

משמעות שנת ההסתגלות היא, כי היחיד החוזר לישראל ייחשב לצרכי מס בישראל, כתושב חוץ, במשך שנה אחת מיום הגעתו לישראל למרות שהייתו בישראל בפועל. על כן,

א. היחיד לא יהיה חייב במס בישראל על הכנסותיו ורווחיו מחוץ לישראל. לגבי רווחים מישראל (כגון רווח הון ממכירת מניות בחברה ישראלית) – היחיד יהא זכאי במהלך שנת ההסתגלות לפטורים הניתנים לתושב חוץ, למשל – פטור לתושב חוץ על רווחי הון לפי סעיפים 97(ב1)-(ב3) לפקודה או פטור לתושב חוץ על הכנסות ריבית מפיקדון בנקאי במטבע חוץ כפי שנקבע בתקנות.

ב. בשנת ההסתגלות לא יינתן ליחיד אישור על היותו תושב ישראל לצרכי מס לפיכך לא יחולו עליו הוראות האמנות למניעת מסי כפל החלות על תושבי ישראל ולא יוכל ליהנות מההטבות על פי אמנות המס של ישראל.

ג. הוראות סעיף 100א לפקודה לא יחולו על יחיד מוטב שבחר בשנת ההסתגלות ועזב את ישראל במהלך אותה שנה. היינו, המס יציאה לא יחול והיחיד לא יחשב כאילו מכר את נכסיו עם חזרתו לחו"ל.

ד.היחיד יהיה זכאי להטבות כ"מומחה חוץ" מכוח תקנות מס הכנסה (ניכוי הוצאות שהייה לתושבי חוץ), התשל"ט-1979.

ה. היחיד מוטב לא יהא זכאי במהלך שנת ההסתגלות לנקודות זיכוי הניתנות לתושב ישראל לפי פרק שלישי בחלק ג'.

ו. במהלך שנת ההסתגלות, החזקתו של היחיד המוטב בחבר בני אדם, תיחשב כהחזקתו של תושב חוץ באותו חבר, זאת בין היתר – לעניין הגדרת "חברת משקיעי חוץ" ו"חברה בהשקעת חוץ" כמשמעות אותם מונחים בחוק לעידוד השקעות הון, לעניין הגדרת "חברת משלח יד זרה" שבסעיף 5(5) לפקודה או הגדרת "חברה נשלטת זרה" שבסעיף 75ב לפקודה.

נקודות להדגשה:

א. בהתאם לסעיף 14(ב)(2) לפקודה, אם בתום שנת ההסתגלות יחליט היחיד להמשיך לשהות בישראל דרך קבע, אז שנת ההסתגלות תימנה במניין שנות הפטור (תקופת העשר שנים).

ב. לעומת זאת, אם היחיד המוטב יעזוב את ישראל במהלך שנת ההסתגלות, הרי שהוא ייחשב למעשה כמי שלא עלה או חזר לישראל מלכתחילה.

בהתאם לכך, שנת ההסתגלות לא תימנה במניין השנים בהן נחשב היחיד כתושב ישראל לשם סיווגו כ"תושב חוזר ותיק" בעתיד, אם לאחר שבחר היחיד להעתיק את מקום מושבו בחזרה לחו"ל (במהלך שנת ההסתגלות כאמור) הוא מבקש לחזור לישראל שוב. במקרה כזה, שנת ההסתגלות לא תפגע ברצף התקופה בה הוא נדרש להיחשב כתושב חוץ.

כך לדוגמא, יחיד חזר לישראל בתחילת שנת 2011 כתושב חוזר ותיק, לאחר שהייה רציפה בחו"ל של 5 שנים בחר בשנת הסתגלות אך בטרם הסתיימה החליט לשוב בחזרה לחו"ל ובשנת 2017 בוחר לשוב לישראל – הרי שיש לראות יחיד כאמור, כמי שחזר לישראל לאחר שהיה תושב חוץ במשך 11 שנים ברצף- כך שהוא יחשב כתושב חוזר ותיק אם ישוב ב 2017 למרות שהייתו בישראל בשנת 2011.

ג. יחיד שלא העביר הודעתו במועד (תוך 90 ימים) לא יוכל לעשות כן במועד מאוחר יותר למעט במקרים שיאושרו על ידי מנהל רשות המיסים.

ד. יחיד שבחר בשנת הסתגלות לא יוכל לחזור בו מבחירתו